Дивиденды, проценты, роялти и фактический получатель дохода в международных налоговых отношениях.

Сотрудничая с иностранными компаниями – нерезидентами РУз и выплачивая им доходы, включая пассивные в виде: дивидендов, процентов и роялти от источников в РУз, налоговому агенту – резиденту РУз необходимо правильно оценить какие налоговые последствия могут возникнуть при перечислении вышеуказанных доходов в пользу иностранных компаний – нерезидентов РУз.

В настоящей статье мы рассмотрим удержание налога с пассивных доходов нерезидента, а именно с дивидендов, процентов и роялти.

Известно, что налог с доходов нерезидента, полученных от источников в РУз, и не связанных с постоянным учреждением исчисляется и удерживается налоговым агентом, выплачивающим доход нерезиденту.

Налоговыми агентами в соответствии со ст. 352 НК РУз признаются:

1) юридические лица, в том числе участники консолидированной группы налогоплательщиков;

2) индивидуальные предприниматели;

3) нерезиденты, осуществляющие деятельность через постоянные учреждения;

4) представительства юридических лиц — нерезидентов в Республике Узбекистан;

5) физические лица и юридические лица — нерезиденты Республики Узбекистан, а также иностранные структуры без образования юридического лица, за исключением, постоянных учреждений нерезидентов, приобретающие недвижимое имущество, находящееся на территории РУз.

Удержание налога на прибыль производится из доходов нерезидента при каждой выплате таких доходов.

Всем нам известно, что, если между Узбекистаном и государством, резидентом которого является иностранная компания, заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то налоговый агент имеет права не удерживать налог на прибыль у источника выплаты либо удержать по сниженным ставкам, указанным в соглашении.

Необходимо четко понимать, что льготы в соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения распространяются на налоговых резидентов договаривающихся стран, являющихся конечными бенефициарными собственниками выплачиваемого дохода, а не промежуточным звеном (посредником).

Иными словами, налоговый агент, применяя положения соглашения об избежании двойного налогообложения при выплате дохода нерезиденту, должен удостовериться, что:

1. Иностранная компания, является налоговым резидентом государства-участника соглашения об избежании двойного налогообложения;

2.    Иностранная компания, получающая доход является фактическим получателем дохода.

Давайте разбираться какие документы могут подтвердить статус налогового резидентства и статус фактического получателя дохода.

1. Статус налогового резидентства подтверждается справкой о постоянном местопребывании или сертификатом резидентства (далее по тексту «документ»), выдаваемый компетентным органом иностранного государства.

Документ может быть представлен в одном из следующих видов:

оригинал, заверенный компетентным органом иностранного государства, резидентом которого является нерезидент. При этом представление такого документа производится с осуществлением его консульской легализации или с проставлением апостиля;

нотариально засвидетельствованная копия оригинала документа, которая должна быть также представлена с консульской легализацией либо с проставлением апостиля;

бумажная копия электронного документа, подтверждающего налоговое резидентство, размещенного на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства (ч. 1 ст. 358 НК).

Нерезидент признается налоговым резидентом государства, с которым Республикой Узбекистан заключен международный договор, в течение периода времени, указанного в документе, подтверждающем налоговое резидентство нерезидента.

Если в документе, подтверждающем налоговое резидентство, не указан период времени налогового резидентства, нерезидент признается налоговым резидентом государства, с которым Республикой Узбекистан заключен международный договор Республики Узбекистан, в течение календарного года, в котором такой документ выдан (размещен на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства).

Как было отмечено выше, документ, подтверждающий налоговое резидентство должен быть легализован или аппостилирован, для установления подлинности печати и подписи лица, подписавшего документ.

Легализация не требуется в случае, если:

1) документ, подтверждающий налоговое резидентство, размещен на интернет-ресурсе компетентного органа иностранного государства;

2) иной порядок удостоверения подлинности подписи и печати лица (лиц), установлен:

а) международным договором Республики Узбекистан;

б) между компетентным органом Республики Узбекистан и компетентным органом иностранного государства в рамках процедуры взаимного согласования.

Примечание: Если документ предоставлен на иностранном языке, необходимо будет его перевести на русский или узбекский язык и заверить перевод у нотариуса. Раньше документ сдавался в налоговые органы, сейчас же документ хранится у налогового агента.

2. Теперь давайте поговорим о фактическом праве на доход, должен ли налоговый агент проверить, предоставленные контрагентом документы и как это право подтверждается.

Суть ст. 6 НК РУз сводится к тому, что льготы, предусмотренные Соглашениями об избежании двойного налогообложения, распространяются только на налоговых резидентов договаривающихся государств, ЯВЛЯЮЩИХСЯ КОНЕЧНЫМИ ВЫГОДОПРИОБРЕТАТЕЛЯМИ, выплачиваемого дохода, а не промежуточным звеном (посредником). Учитывая, что ответственность за правильность исчисления и удержания налога несет налоговый агент, то с налогового агента могут взыскать не только пени или штраф, но и сам налог. Именно поэтому налоговый агент заинтересован в проверке фактического права бенефициара на доход.

К сожалению, в НК РУз нет четкого алгоритма по определению фактического получателя дохода и какими документами это право должно подтверждаться.

Исходя из требований НК РУз (ст. 6) фактический получатель дохода должен доказать:

- предпринимательскую цель сделки и соответствие формы сделки ее истинному содержанию и намерениям сторон;

- самостоятельность получателя в распоряжении полученным доходом.

Оценка предпринимательской цели сделки

В настоящее время, оценке деловой цели сделки уделяется меньше внимания, нежели признакам несамостоятельности. Очевидно, что оценке деловой цели сделки будет уделяться все больше и больше внимания, т.к. это требование НК РУз.

Основной целью сделок не должно быть выведение дохода, полученного в Узбекистане, из-под налогообложения и формальное совершение операций в целях использования льгот по международному соглашению.

Итак, при выплате дохода в пользу иностранной компании, налогоплательщик РУз должен запросить у нее доказательства того, что она является фактическим получателем дохода, то есть имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом. Получатель дохода не должен обладать признаками всего лишь посредника, который прикрывает настоящего выгодоприобретателя выплачиваемого дохода.

Льготы по налоговому соглашению должны предоставляться лишь компаниям:

— имеющим экономическое присутствие в стране резидентства;

— обладающим широкими полномочиями по распоряжению доходом;

— использующим доход в предпринимательской деятельности иностранной компании (получающим экономическую выгоды от дохода).

Исходя из выше изложенного, давайте попробуем определить алгоритм по которому налоговые органы при проверке фактического права на доход, анализируют деятельность иностранной компании:

1.   История и обстоятельства создания иностранной компании. Например, налоговый орган может обратить внимание на дату регистрации компании, и, если иностранная компания зарегистрирована непосредственно перед заключением договора с резидентом РУз, а ее директором и секретарем являются сотрудники какой-либо консалтинговой компании, оказывающей услуги по регистрации, а иногда эти же лица возглавляют сотни других компаний, то для налогового органа это будет подозрительно.

2.   Имеются ли у иностранной компании материальные, нематериальные и трудовые ресурсы. Например, отсутствие офиса (арендных и эксплуатационных платежей, расходов на связь и т.д.), штата сотрудников наталкивает на мысль, что компания не ведет самостоятельную предпринимательскую деятельность.

3. Анализ денежных потоков с точки зрения «транзитности» платежей, распоряжения полученным доходом. Классическими вариантами «транзитных» перечислений стали выплаты по лицензионным договорам, договорам займа или распределение прибыли в пользу компаний, которые зарегистрированы в классических оффшорных территориях.

Налоговые органы  не признают, что иностранная компания ведет самостоятельную предпринимательскую деятельность, если:

- основная прибыль иностранной компании формируется за счет перечисленного дохода с территории РУз;

- доход складывается только из дивидендов и процентов по займам, выданным аффилированным компаниям;

- большая часть дохода перенаправляется дальше по цепочке учредителям или компаниям, входящим в группу;

- у компании отсутствуют существенные финансовые, коммерческие риски и отсутствует деловая цель сделки;

- отсутствуют платежи, характерные для нормальной хозяйственной деятельности, либо объем операционных расходов является незначительным и компания несет только административные расходы, обусловленные формальным выполнением требований страны инкорпорации (регистрационные взносы, минимальные социальные отчисления и т.д.) 

Такое промежуточное звено,  как, кондуитная компания (компания, используемая для передачи дохода фактическому владельцу, с применением льгот по налогам, с использованием соглашений об избежании двойного налогообложения между государствами), не может рассматриваться как компания, имеющая фактическое право на получаемый доход, если, несмотря на свой формальный статус собственника дохода в сделке с лицом, являющимся налоговым резидентом государства - источника дохода, подобная компания обладает очень узкими полномочиями в отношении этого дохода, что позволяет рассматривать ее в качестве доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц.

Вот несколько примеров кондуитных (посреднических) сделок:

- резидент государства-участника по соглашению, получающий дивиденды от источников в РУз, имеет обязательство перед иным лицом, являющимся резидентом государства, не имеющего соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения с РУз, перечислить всю или почти всю сумму дивидендов этому иному лицу (группе лиц) напрямую или с использованием посредников;

- резидент государства-участника по соглашению, получающий проценты по займу, предоставленному резиденту РУз, перечисляет всю или почти всю сумму процентов иному лицу, являющимся резидентом государства, не имеющего соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения с РУз, поскольку денежные средства, предоставленные резиденту РУз первым упомянутым иностранным резидентом в виде займа, были получены им самим от этого иного лица-резидентам третьего иностранного государства;

- резидент государства-участника по соглашению, получающий доходы от интеллектуальной собственности от  источников в РУз по сублицензионному договору, перечисляет всю или почти всю сумму роялти лицу, являющимся резидентом государства, не имеющего соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения с РУз, по лицензионному договору, который заключен между первым упомянутым иностранным резидентом и этим иным резидентом третьего иностранного государства, являющимся обладателем исключительных прав на объект интеллектуальной собственности.

Подтверждение фактического права на  получение дохода

При определении фактического получателя дохода для целей применения пониженных ставок, установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, могут приниматься во внимание следующие документы (информация):

1) документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права распоряжения  и использования полученным доходом, в том числе:

документы, подтверждающие (опровергающие) наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), не имеющих соответствующих соглашения об избежании двойного налогообложения с РУз, которые ограничивают права получателя дохода при использовании полученных доходов в целях извлечения выгоды от альтернативного использования;

документы подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Республикой Узбекистан не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Республикой Узбекистан заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, при последующей передаче полученных денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Республикой Узбекистан не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения) налоговых обязательств, что подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в республике Узбекистан;

3) документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Республикой Узбекистан заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

Документы, составленные на иностранных языках, предоставляются с переводом на государственный язык или русский язык.

В этой связи наряду с другими документами (информацией) в качестве подтверждений наличия у иностранного получателя фактического права на получаемый доход могут приниматься в том числе письменные подтверждения иностранной компании статуса бенефициарного собственника в отношении дохода от узбекского источника в форме письма, подтверждающего, что иностранная компания ведет самостоятельную коммерческую деятельность в стране резидентства и самостоятельно распоряжается полученным доходом с предоставлением в качестве обоснования документов финансовой отчетности.

Таким образом, поскольку конкретного перечня документов, необходимых для определения фактического получателя дохода, в НК РУз не содержится, перечень, форма, содержание и порядок получения документов, подтверждающих (опровергающих) фактическое право иностранных компаний на выплачиваемые доходы, компания определяет самостоятельно, исходя из заключенных с иностранной компанией сделок с проведением правового анализа согласно требованиям НК РУз.

 

Налоговый консультант

Акмал Кувандиков

Адвокат АБ «Business Image»

Ирина Пчелинцева